Hola, mis estimados lectores y amigos.
¿Qué es un ingreso? El Marco Conceptual nos dice que es un incremento patrimonial que no ha sido causado por los propietarios de la empresa. Claro; si los dueños aportan más capital, el patrimonio aumenta pero ese aumento no es un ingreso pues ha sido causado por los mismos propietarios y no por la empresa. Entonces, hay que precisar que un ingreso es un aumento patrimonial que ha sido generado por la empresa y no por sus propietarios (accionistas, participacionistas, etc.).
¿Y qué ocurre cuando revaluamos un activo fijo porque su valor razonable es mayor que su valor en libros? ¿Es o no un ingreso?
Supongamos que al final del año 2012 un camión del activo fijo tiene un valor en libros de S/.40,000 (costo S/.100,000 menos depreciación acumulada S/.60,000). Es decir, restando la cuenta 33 menos la cuenta 39 resulta S/.40,000. ¡Es el valor en libros o valor contable de ese camión! Pero supongamos también que la gerencia ha podido establecer que el valor razonable (el valor que se recibiría en una transacción libre y no forzada o apresurada ) de ese camión, a esa fecha, es S/.54,000. Recapitulando: al final del año el valor en libros del camión es S/.40,000 y su valor razonable es S/.54,000. Si la gerencia decidiese vender ese camión en ese momento, recibiría S/.14,000 más que lo que indican los libros contables. En ese caso, la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo nos dice que debemos revaluar ese camión, pues su valor razonable es mayor que su valor en libros. Si seguimos mostrando en los libros solamente el valor de S/.40,000 la información financiera no sería confiable. ¡Estaríamos engañando a los usuarios de los estados financieros!
Para revaluar, aumentaremos el valor en libros del camión en S/.14,000 para que suba de S/.40,000 a S/.54,000. Hay dos formas para registrar contablemente la revaluación:
- Por reexpresión: en este caso, aumentamos proporcionalmente la cuenta 33 (cargándola) y la cuenta 39 (abonándola), para que la nueva diferencia entre ambas cuentas sea S/.54,000. Para esto, se requiere calcular un porcentaje de reexpresión que se aplicará tanto al costo cargado en la 33 como a la depreciación abonada en la 39. Calculamos la tasa dividiendo el nuevo valor entre el valor anterior y restando 1: (54,000/40,000 - 1 = 0.35 ó 35%). Aplicando ese porcentaje, sabremos cuánto más debe cargarse en la 33 (35% del costo S/.100,000 = S/.35,000) y cuánto más debe abonarse en la 39 (35% de la depreciación acumulada S/.60,000 = S/.21,000) para que la nueva diferencia sea de S/.54,000. Vemos que la cosa funciona, pues incrementando la 33 en S/.35,000 e incrementando la 39 en S/.21,000 la diferencia tiene que subir en S/.14,000. El valor en libros habrá subido de S/.40,000 a S/.54,000. Es decir, si ahora restamos la cuenta 33 incrementada (S/.135,000) menos la cuenta 39 incrementada (S/.81,000) , la diferencia será de S/.54,000.
- Por eliminación: en este caso, primero eliminamos el importe de la 39 cargándola por sus S/.60,000 con lo cual queda en cero (y abonando la 33 por esos mismos S/.60,000 con lo cual se queda solamente con el valor en libros S/.40,000) y luego cargamos la 33 por el importe que se debe incrementar (en este caso, S/.14,000). Con todo esto, la cuenta 39 queda con saldo cero y la cuenta 33 queda con los S/.54,000 del importe revaluado.
Por tanto, la revaluación es el registro contable por el cual se incrementa el valor en libros de un activo para igualarlo con su valor razonable calculado a la fecha de dicha revaluación. Es un procedimiento establecido en la NIC 16 Propiedades, planta y equipo.
En la revaluación, el patrimonio aumenta porque el activo (el valor en libros del camión) aumenta y el pasivo no se mueve. La cuenta de elemento 5 que se abona para reflejar este aumento patrimonial es la cuenta 57 Excedente de Revaluación.
Ahora; ¿es o no un ingreso? ¡Claro que es un ingreso, porque el patrimonio aumenta y ese aumento no ha sido causado por los dueños de la empresa! Pero, si usted es mosca, se dará cuenta de una cosa: ¡ese ingreso no ha pasado por el resultado del ejercicio! (cuentas de gestión y cuenta 89). Directamente aumentó al patrimonio. Así lo manda la NIC 16. Aunque esta NIC no da ninguna razón para esta disposición suya, podemos ensayar la siguiente explicación: el aumento patrimonial por revaluación es un ingreso que no es planificado ni buscado por la gerencia, pues al comprar un activo fijo la empresa no tiene en mente esperar un aumento en su valor razonable sino utilizarlo en sus operaciones. Por tanto, podemos decir que este ingreso no se puede considerar como un logro o mérito del gerente. Es una buena razón para que no se incluya en el resultado del ejercicio. Es una buena razón para que no se muestre en el estado de resultados, antiguamente llamado “estado de ganancias y pérdidas”. Pero recuerde que esto último es solamente la interpretación que yo le doy a esta disposición de la NIC 16, la cual prohíbe expresamente que el excedente de revaluación (llamado también superávit de revaluación) se muestre en el resultado del ejercicio..
El ingreso reconocido en el patrimonio como consecuencia de una revaluación, es un ingreso especial que se muestra en el estado financiero conocido como “estado de resultados integrales”. No se abona en la cuenta 59 porque es un ingreso aún no realizado. Cuando ese mayor valor se convierta en ingreso realizado (porque se vende el activo fijo o porque se deprecia), recién entonces ese importe se trasladará de 57 a 59 y ya se podrá distribuir.
Hay que decir además que, al momento de registrar la revaluación, se incrementará el patrimonio abonando la cuenta 57 pero no por el importe total (en nuestro ejemplo, S/.14,000) sino que habrá que deducirle el futuro impuesto a la renta abonando la cuenta 49. Es lo que se llama una “diferencia temporal – patrimonio”. Pero eso lo dejaremos para un artículo posterior.
No dejen de leer. Y recuerden que tengo siete libros en el mercado nacional: Contabilidad Básica I, Contabilidad Básica II, Matemática Financiera, Plan Contable General Empresarial, Principios y Fundamentos de Contabilidad, Estados Financieros y el libro de cuentos Magia Negra.
Hasta otra oportunidad.
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